企业筹建期间招待费税前扣除业务探讨
2016-5-2 0:0:0 wondial企业筹建期间招待费税前扣除业务探讨
企业筹建期间招待费税前扣除业务探讨 筹建期,是每个企业都要经历的阶段,企业性质不同,筹建期的长短也不一样。俗话说“好的开始是成功的一半”,所以企业也特别重视筹建期间发生的一些问题,其中,筹建期间发生的招待费如何税前扣除,就是很值得探讨的问题。但若要说清楚这个问题,则需要探微发隐,细嚼慢咽,这就要先从筹建期的定义开始谈起。 一、筹建期间在上的确认 关于筹建期的比较完整的税法定义是《暂行条例实施细则》(财法字[1994]第3号)(该税法全文已经作废)第三十四条规定的:“前款所说的筹建期,是指从企业被批准筹建之日起至开始生产、经营(包括试生产、试营业)之日的期间。” 这条规定看似明确,其实还隐含着一个问题,就是“开始生产经营之日”是指哪一天。 《国家总局关于企业所得税若干业务问题的通知》(国税发[1997]191号)(该文件全文作废)第六条规定:“……对新办企业、单位开业之日的执行口径,统一为人从生产经营之日起开始计算。生产经营之日,是指从纳税人开始从事生产经营的当天算起,包括试营业。” 其实至此,已经基本上阐明了“开始生产经营之日”的含义了,就是生产企业开始生产,其他非生产企业开始经营,当然,也可以理解成企业开始生产并经营(因为经营既有对外做买卖的意思,也有筹划、运作、管理甚或打理的意思),所以,“生产动作”成了筹建期和正常经营运作期的区别性标志。 但是,争论并没有因此而停止,而是进一步打上了行业的烙印。因为不同的行业生产经营特点也不同,所以筹建期也是千差万别。比如房地产企业,成立以后可能会很长时间才能买到一块可以开发的土地,那这段等待期算不算筹建期呢;再比如核电站等大型企业,本身建设期就很长,筹建期自然也很长;还有一些从事高新技术产品营销的企业,可能自企业成立后很长时间都在做宣传活动,那筹建期也应该很长。于是,不同地区,出现了不同的要求,其中,比较有代表性的有: 青岛地税局的观点:开始生产、经营之日具体是指从企业设备开始运作,开始投料制造产品或卖出第一宗商品之日起,为企业筹建期结束。 厦门地税局的观点:生产经营之日是指纳税人取得第一笔收入之日。 北京地税局的观点:新办企业的生产、经营之日即企业领取工商营业执照之日。 我们觉得,同总局的观点相比,厦门地税的观点可能会使筹建期结束之日滞后了,北京地税的观点则可能会使筹建期结束之日提前了,而青岛地税的观点才是恰到好处的(至少对于生产企业是比较恰当的)。 我们明确了筹建期的定义,就比较方便论述招待费的税前扣除问题了。 二、筹建期招待费的财税确认 招待费的财税属性,还是值得探讨的。开办费是企业筹建期主要的费用,那么,招待费属于开办费的范畴吗? 答案是否定的。 《企业——和主要账务处理》对开办费做了列举,开办费包括人员工资、办公费、培训费、差旅费、印刷费、注册登记费以及不计入固定资产价值的借款费用等,同时,还列举了应计入“管理费用”的一些费用,包括发生的办公费、修理费、水电费、业务招待费、聘请中介机构费、咨询费、诉讼费、技术转让费、研究费用等。可见,从会计准则的规定来看,招待费是单独出现在管理费用中的,而没有列举在开办费中(虽然开办费也是管理费用的一种)。另外,企业原文中也没有对开办费做出定义。我们似乎可以这样讲,目前还没有明确的证据证明招待费在会计上属于开办费的范畴。 在税法上,也仍然找不到招待费属于开办费的明确规定。 《中华人民共和国企业所得税暂行条例实施细则》(财法字[1994]第3号)(该税法全文已经作废)规定的开办费,“是指企业在筹建期发生的费用,包括人员工资、办公费、培训费、差旅费、印刷费、注册登记费以及不计入固定资产和无形资产成本的汇兑和利息等支出”,里面没有列举招待费。 《国家税务总局关于企业所得税应纳税所得额若干税务处理问题的公告》(国家税务总局公告2012年第15号)第五条规定:“企业在筹建期间,发生的与筹办活动有关的业务招待费支出,可按实际发生额的60%计入企业筹办费,并按有关规定在税前扣除;发生的广告费和业务宣传费,可按实际发生额计入企业筹办费,并按有关规定在税前扣除。” 这条重要的规定,既明确了招待费的税前扣除原则,又间接的提供了一个信息,招待费不是开办费(筹办费),会计上不是,税法上却允许按60%“计入”开办费。 《大连市地方税务局关于企业所得税若干问题的规定》(大地税函[2009]18号)第十一条规定:“ 企业在筹建期间内发生的开办费,包括人员工资、办公费、培训费、差旅费、印刷费、注册登记费等,不包括业务招待费、广告和业务宣传费。税前扣除的开办费中,如包括业务招待费、广告和业务宣传费应按照税定执行,即此两项费用税前扣除的前提必须有销售(营业)收入。” 这是目前我们知道的对招待费税法上不属于开办费的非常明确的规定。 综上所述,无论是会计上,还是税法上,招待费都不属于开办费范畴,这就告诉我们,开办费是一次性税前扣除,还是分次以摊销的形式在税前扣除,都不包含有招待费如何税前扣除这个问题了。 三、开办费的税前扣除 但筹建期的招待费毕竟和开办费有很大的联系,某些地区某些行业甚至都不太好区分二者的关系。要想说清楚招待费的税前扣除,还应该先说清楚开办费的税前扣除方法。 我们首先看会计上对开办费的处理规定。 2011年开始执行的修订的《企业会计制度》第五十条规定:“除购建固定资产以外,所有筹建期间所发生的费用,先在长期待摊费用中归集,待企业开始生产经营当月起一次计入开始生产经营当月的损益。” 《企业会计准则——会计科目和主要账务处理》则要求开办费在发生时即可计入管理费用,而无需在长期待摊费用中归集了。 相比之下,会计准则比企业会计制度更简便了一些。 2008年开始实施的企业所得税法及其实施条例并未提及开办费的概念,2008年4月25日,时任国家税务总局所得税管理司副司长缪慧频作客国家税务总局网站,在回答网友提问时说:“新法不再将开办费列举为长期摊费用,与会计准则及会计制度的处理一致,即企业可以从生产经营当期一次性扣除。”这个回答一直在网上流传并为广大相关纳税人所津津乐道,实践中也证明了这个回答的准确性和可操作(易操作)性。 但是,对于那些预计开始生产经营后将长期亏损或经营不景气的企业来说,则可能更希望对大额的开办费进行摊销。 《国家税务总局关于企业所得税若干税务事项衔接问题的通知》(国税函[2009]98号)第九条规定:“新税法中开(筹)办费未明确列作长期待摊费用,企业可以在开始经营之日的当年一次性扣除,也可以按照新税法有关长期待摊费用的处理规定处理,但一经选定,不得改变。” 这个看似准确又给了纳税人以自由选择空间的规定,其实还是存在问题的。 该条规定包含两个信息,一个是开办费可以在生产经营当年一次性扣除,一个是要按照新税法有关长期待摊费用的处理规定处理,前者很好理解也很好操作,后者实践中恐怕就很难实行了。 我们先来看看新税法对长期待摊费用是怎么规定的。 《中华人民共和国企业所得税法实施条例》第七十条规定:“企业所得税法第十三条第(四)项所称其他应当作为长期待摊费用的支出,自支出发生月份的次月起,分期摊销,摊销年限不得低于3年。” 这条规定也包含两个信息,一个是支出开始摊销的时间是“自支出发生月份的次月起”,一个是摊销年限“不得低于3年”。对于开办费的摊销,不低于3年,很好操作,但从支出发生的次月起开始摊销就不可以了,因为《关于贯彻落实企业所得税法若干问题的通知》(国税函[2010]79号)第七条规定:企业自开始生产经营的年度,为开始计算企业损益的年度。企业从事生产经营之前进行筹办活动期间发生筹办费用支出,不得计算为当期的亏损,应按照《国家税务总局关于企业所得税若干税务事项衔接问题的通知》(国税函[2009]98号)第九条规定执行。 一方面,要求企业可以从支出发生的次月按不低于3年的期限摊销,一方面又明确规定筹建期间不确认亏损,既然不确认亏损,那还怎么从支出的次月开始摊销呢?支出的次月也可以是处于筹建期的啊。 所以,企业要想把开办费按照长期待摊费用的规定摊销,只能是从生产经营开始日开始摊销,而不能从支出的次月开始摊销,从这一点讲,国税函[2009]98号文件这条规定是不够准确的。 四、筹建期的纳税申报 既然国税函[2010]79号文件规定企业筹建期间不得确认为亏损,所以企业申报的应纳税所得额应该是零,对于执行会计准则的企业来说,由于筹建费用发生时就记入了当期损益,所以会计上客观存在着亏损,那筹建期间所得税纳税申报时,税法上就有两种处理方法,一种是将会计上列支的费用纳税调增,正式生产经营年度再纳税调减,一种是直接进行零申报。 两种方法中,只有零申报才是正确的。因为《国家税务总局关于印发〈企业所得税汇算清缴管理办法〉的通知》(国税发[2009]79号)第三条规定,凡在纳税年度内从事生产、经营(包括试生产、试经营),或在纳税年度中间终止经营活动的纳税人,无论是否在减税、期间,也无论盈利或亏损,均应按照《企业所得税法》及其实施条例和本办法的有关规定进行企业所得税汇算清缴。很显然,参与汇算清缴的,是从事生产经营的纳税人,对于筹建期的还没有开始从事生产经营的纳税人,自然不在汇算清缴规定范畴之内了。既然不需要参与汇算清缴,那也就自然不需要进行本年纳税调增以后再纳税调减了,所以零申报最准确。《宁夏回族自治区国家税务局 宁夏回族自治区地方税务局关于明确企业所得税管理若干问题的公告》(2013年第10号)第十九条就明确规定,筹建期间零申报,这是对总局税法规定的准确解读。 但零申报存在一点瑕疵,就是企业按照有关规定还要在所得税纳税申报的同时申报,企业零申报将无法和利润表的数据进行匹配。 五、筹建期招待费的税前扣除 这个问题是本文所要论述的核心问题,但必须明确上述一系列问题,才能清楚的说明筹建期招待费如何税前扣除这个问题。下面的论述将重新回到这条重要的轨道上来。 我们通过上文的论述,可以简单的给出结论:如果企业选择在开始生产经营日一次性扣除开办费,则筹建期间的招待费按60%税前扣除,如果企业选择按不低于三年摊销开办费,则所摊销的开办费不能包括招待费,招待费要单独计算。其中,如果开始生产经营日处于年度中间,由于年度纳税申报表并不能分段计算填报招待费的扣除内容,所以要将招待费分段计算后与按生产经营年度整年计算的招待费税前扣除情况作比较,将其差异做税调整。例如: 某企业执行企业会计准则,2012年6月至2013年5月处于筹建期,2013年6月1日开始生产经营。 2012年确认的开办费500万元,其中招待费60万元;2013年确认的开办费200万元,全年发生的招待费80万元,其中,筹建期间记入开办费30万元,生产经营期间50万元;2013年取得经营收入6000万元。 该企业2012年所得税零申报,开办费按三年摊销,要求不考虑其他纳税调整事项,计算2013年招待费的税前可扣除金额。 注意该企业会计上是把招待费计入了开办费。 2012年零申报,相当于纳税调增了500万,所以2013年应纳税调减146.67万元(500万开办费减掉60万招待费,再除以3年)。 由于分三年摊销的开办费不包括了招待费,而2012年又零申报,这相当于60万招待费在2012年全额调增了,但税法是允许扣除60%的,所以2013年再纳税调减36万(60×60%)。 2012年发生的业务在2013年合计被调减了182.67万元(146.67万元+36万元) 2013年纳税申报时,招待费账载金额80万,税前允许扣除标准金额是48万元(80×60%)与30万元(6000×0.5%)较小者,即30万元,所以纳税调增了50万元。 但是,分段计算,筹建期纳税调增12万元(30×40%),生产经营期纳税调增20万元(50-30,注意50万的60%与6000万的0.5%是相等的,都是30万元),合计纳税调增32万元,但申报调增了50万元,所以还得纳税调减18万元。 2013年开办费纳税调增了113.33万元((200-30)÷3×2)。 2013年发生的费用合计纳税调增了163.33万元(113.33+50),纳税调减了18万元。 2013年整体纳税调增了163.33万元,纳税调减了200.67万元。如果您的问题还没有解决,可以到 T+搜索>>上找一下
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对“解析常见的税务风险点”的理解和补充(二) 对“解析常见的税务风险点”的理解和补充(二) 18.列支以前年度费用,未作调整。 核查建议核查企业以前年度应计未计费用、应提未提折旧是否在当年及以前补计或补提。 政策依据: 国家总局公告2012年第15号 《关于应纳税所得额若干税务处理问题的公告 》其中 六、关于以前年度发生应扣未扣支出的税务处理问题 根据《中华人民共和国征收管理法》的有关规定,对企业发现以前年度实际发生的、按照税收规定应在企业所得税前扣除而未扣除或者少扣除的支出,企业做出专项申报及说明后,准予追补至该项目发生年度计算扣除,但追补确认期限不得超过5年。 企业由于上述原因多缴的企业所得税税款,可以在追补确认年度企业所得税应纳税款中抵扣,不足抵扣的,可以向以后年度递延抵扣或申请退税。 亏损企业追补确认以前年度未在企业所得税前扣除的支出,或盈利企业经过追补确认后出现亏损的,应首先调整该项支出所属年度的亏损额,然后再按照弥补亏损的原则计算以后年度多缴的企业所得税款,并按前款规定处理。 19.职工福利费超过规定扣除标准,未作纳税调整。如发生一些福利费性质的费用,防暑降温费、食堂费用等,未通过职工福利费科目核算,也未并入福利费总额计算纳税调整。 核查建议核查企业管理费用、销售费用、营业费用科目下其他—专项费用、差旅费用、特批开支等明细科目,是否有应作为工资薪金的津贴、补贴、奖励、加班工资等支出未在企业所得税申报时作调整。 政策依据: 1、《企业所得税法实施条例》第四十条规定:企业发生的职工福利费支出,不超过工资薪金总额14%的部分,准予扣除。 2、国家税务总局国税函[2009]3号《关于企业工资薪金及职工福利费扣除问题的通知》 一、关于合理工资薪金问题 《实施条例》第三十四条所称的“合理工资薪金”,是指企业按照股东大会、董事会、薪酬委员会或相关管理机构制订的工资薪金制度规定实际发放给员工的工资薪金。税务机关在对工资薪金进行合理性确认时,可按以下原则掌握: (一)企业制订了较为规范的员工工资薪金制度; (二)企业所制订的工资薪金制度符合行业及地区水平; (三)企业在一定时期所发放的工资薪金是相对固定的,工资薪金的调整是有序进行的; (四)企业对实际发放的工资薪金,已依法履行了代扣代缴义务。 (五)有关工资薪金的安排,不以减少或逃避税款为目的; 二、关于工资薪金总额问题 《实施条例》第四十、四十一、四十二条所称的“工资薪金总额”,是指企业按照本通知第一条规定实际发放的工资薪金总和,不包括企业的职工福利费、职工教育经费、工会经费以及养老保险费、医疗保险费、失业保险费、工伤保险费、生育保险费等社会保险费和住房公积金。属于国有性质的企业,其工资薪金,不得超过政府有关部门给予的限定数额;超过部分,不得计入企业工资薪金总额,也不得在计算企业应纳税所得额时扣除。 三、关于职工福利费扣除问题 《实施条例》第四十条规定的企业职工福利费,包括以下内容: (一)尚未实行分离办社会职能的企业,其内设福利部门所发生的设备、设施和人员费用,包括职工食堂、职工浴室、理发室、医务所、托儿所、疗养院等集体福利部门的设备、设施及维修保养费用和福利部门工作人员的工资薪金、社会保险费、住房公积金、劳务费等。 (二)为职工卫生保健、生活、住房、交通等所发放的各项补贴和非货币性福利,包括企业向职工发放的因公外地就医费用、未实行医疗统筹企业职工医疗费用、职工供养直系亲属医疗补贴、供暖费补贴、职工防暑降温费、职工困难补贴、救济费、职工食堂经费补贴、职工交通补贴等。 (三)按照其他规定发生的其他职工福利费,包括丧葬补助费、抚恤费、安家费、探亲假路费等。 四、关于职工福利费核算问题 企业发生的职工福利费,应该单独设置账册,进行准确核算。没有单独设置账册准确核算的,税务机关应责令企业在规定的期限内进行改正。逾期仍未改正的,税务机关可对企业发生的职工福利费进行合理的核定。 五、本通知自2008年1月1日起执行。 20.工会经费税前扣除凭据不合规,未作纳税调整。如用普通收款收据拨缴工会经费。 核查建议核查企业管理费用—其他—特批费和应付职工薪酬—工会经费等科目,上缴时是否取得工会经费拨缴款专用收据。 政策依据: 国家税务总局公告2010年第24号《关于工会经费企业所得税税前扣除凭据问题的公告 》 其中明确: 一、自2010年7月1日起,企业拨缴的职工工会经费,不超过工资薪金总额2%的部分,凭工会组织开具的《工会经费收入专用收据》在企业所得税税前扣除。 二、《国家税务总局关于工会经费税前扣除问题的通知》(国税函[2000]678号)同时废止。 21.补充养老保险费和补充医疗保险费超过税定扣除标准,未作纳税调整。 核查建议核查管理费用等科目,审核经批准的扣除标准,超过标准部分进行纳税调整。 政策依据: 部 国家税务总局财税[2009]27号 《关于补充养老保险费 补充医疗保险费有关企业所得税政策问题的通知 》明确: 根据《中华人民共和国企业所得税法》及其实施条例的有关规定,现就补充养老保险费、补充医疗保险费有关企业所得税政策问题通知如下: 自2008年1月1日起,企业根据国家有关政策规定,为在本企业任职或者受雇的全体员工支付的补充养老保险费、补充医疗保险费,分别在不超过职工工资总额5%标准内的部分,在计算应纳税所得额时准予扣除;超过的部分,不予扣除。 22.业务招待费用支出超过税法规定扣除标准,未作纳税调整。如:部分企业技术开发、消防警卫、外宾接待、在建工程、特批费和奥运会专项经费中发生的业务招待费,未并入业务招待费总额计算纳税调整。 核查建议核查企业是否将管理费用科目下警卫消防费、其他—专项经费、外宾接待等明细科目和销售费用科目下差旅费等明细科目以及研发支出、在建工程等科目里发生的业务招待费在所得税申报时一并作纳税调整。 政策依据: 《企业所得税法实施条例》第四十三条规定:企业发生的与生产经营活动有关的业务招待费支出,按照发生额的60%扣除,但最高不得超过当年销售(营业)收入的5‰。 23.为职工支付商业保险费税前扣除,未作纳税调整。如:为职工支付人身意外险,为高管支付商业险。 核查建议核查企业是否在管理费用—其他科目和应付职工薪酬—职工福利科目下列支各种商业险,未在企业所得税申报时作纳税调整。 政策依据: 《企业所得税法实施条例》第三十六条 除企业依照国家有关规定为特殊工种职工支付的人身安全保险费和国务院财政、税务主管部门规定可以扣除的其他商业保险费外,企业为者或者职工支付的商业保险费,不得扣除。 24.赞助性支出,未作纳税调整。如:向武警支付的慰问金和补助。 核查建议核查营业外支出或管理费用等科目,对赞助性质的支出,进行纳税调整。 政策依据: 《企业所得税法》第十条规定: 在计算应纳税所得额时,下列支出不得扣除: (一)向投资者支付的股息、红利等权益性投资收益款项; (二)企业所得税税款; (三)税收滞纳金; (四)罚金、罚款和被没收财物的损失; (五)本法第九条规定以外的捐赠支出; (六)赞助支出; (七)未经核定的准备金支出; (八)与取得收入无关的其他支出。 25.税收滞纳金和罚款支出,已在税前扣除,未作纳税调整。 核查建议核查企业在管理费用和营业外支出等科目里支付的税收滞纳金和各种行政罚款是否在企业所得税申报时作纳税调整。 政策依据: 税收滞纳金和罚款支出不准在税前扣除的规定见前第24条。 26.建造、购置固定资产发生的应予资本化的利息支出,作为财务费用税前列支,未作纳税调整。 核查建议核查财务费用、在建工程、固定资产等科目,审核相关借款合同,用途支出,将应资本化的利息进行纳税调整。 政策依据: 《企业所得税法实施条例》第三十七条规定明确:企业在生产经营活动中发生的合理的不需要资本化的借款费用,准予扣除。 企业为购置、建造固定资产、无形资产和经过12个月以上的建造才能达到预定可销售状态的存货发生借款的,在有关资产购置、建造期间发生的合理的借款费用,应当作为资本性支出计入有关资产的成本,并依照本条例的规定扣除。 27.应予资本化的固定资产大修理支出,一次性列支,未作纳税调整。 核查建议核查企业固定资产的大修理支出,是否同时符合修理支出达到取得该资产时的计税基础50%以上,以及修理后使用年限延长2年以上的两个条件。 政策依据: 《企业所得税法》第十三条规定: 在计算应纳税所得额时,企业发生的下列支出作为长期待摊费用,按照规定摊销的,准予扣除: (一)已足额提取折旧的固定资产的改建支出; (二)租入固定资产的改建支出; (三)固定资产的大修理支出; (四)其他应当作为长期待摊费用的支出。 28.不符合规定的劳动保护支出,未作纳税调整。 核查建议根据《劳动保护用品管理规定》(劳部发〔1996〕138号)规定,劳动保护用品是指劳动者在劳动过程中为免遭或减轻事故伤害或职业危害所配备的防护装备,凡以劳保为名向职工发放的现金、人人有份的生活用品和非防护装备等福利和劳动报酬支出应作纳税调整。 政策依据: 劳动部 发(1996)138号《劳动防护用品管理规定》其中明确 第四条劳动防护用品分为特种劳动防护用品和一般劳动防护用品。 特种劳动防护用品目录由国家安全生产监督管理总局确定并公布;未列入目录的劳动防护用品为一般劳动防护用品。 第三章 劳动防护用品的配备与使用 第十五条生产经营单位应当安排用于配备劳动防护用品的专项经费。 生产经营单位不得以货币或者其他物品替代应当按规定配备的劳动防护用品。 第十六条生产经营单位为从业人员提供的劳动防护用品,必须符合国家标准或者行业标准,不得超过使用期限。 生产经营单位应当督促、教育从业人员正确佩戴和使用劳动防护用品。 第十七条生产经营单位应当建立健全劳动防护用品的采购、验收、保管、发放、使用、报废等管理制度。 第十八条生产经营单位不得采购和使用无安全标志的特种劳动防护用品;购买的特种劳动防护用品须经本单位的安全生产技术部门或者管理人员检查验收。 (三) 29.资产处置所得,未计入应纳税所得额。如固定资产、无形资产等财产的处置。 核查建议核查其他业务收入、其他应付款等科目,审核资产处置合同,看是否按税法规定进行纳税调整。 政策依据: 国家税务总局国税函[2008]828号《关于企业处置资产所得税处理问题的通知》 根据《中华人民共和国企业所得税法实施条例》第二十五条规定,现就企业处置资产的所得税处理问题通知如下: 一、企业发生下列情形的处置资产,除将资产转移至境外以外,由于资产所有权属在形式和实质上均不发生改变,可作为内部处置资产,不视同销售确认收入,相关资产的计税基础延续计算。 (一)将资产用于生产、制造、加工另一产品; (二)改变资产形状、结构或性能; (三)改变资产用途(如,自建商品房转为自用或经营); (四)将资产在总机构及其分支机构之间转移; (五)上述两种或两种以上情形的混合; (六)其他不改变资产所有权属的用途。 二、企业将资产移送他人的下列情形,因资产所有权属已发生改变而不属于内部处置资产,应按规定视同销售确定收入。 (一)用于市场推广或销售; (二)用于交际应酬; (三)用于职工奖励或福利; (四)用于股息分配; (五)用于对外捐赠; (六)其他改变资产所有权属的用途。 三、企业发生本通知第二条规定情形时,属于企业自制的资产,应按企业同类资产同期对外销售价格确定销售收入;属于外购的资产,可按购入时的价格确定销售收入。 四、本通知自2008年1月1日起执行。对2008年1月1日以前发生的处置资产,2008年1月1日以后尚未进行税务处理的,按本通知规定执行。 30.资产损失未按规定审批直接在税前申报扣除,未作纳税调整。 核查建议核查企业发生的资产损失是否经过审批或申报后在税前扣除,申报的损失是否符合税法文件规定。 政策依据: 《企业资产损失税前扣除管理办法》(国税发〔2009〕088号)第五条和《企业资产损失所得税税前扣除管理办法》(国家税务总局公告2011年第25号)第五条。 1、国家税务总局国税发[2009]88号其中 第二章 资产损失税前扣除的审批 第五条 企业实际发生的资产损失按税务管理方式可分为自行计算扣除的资产损失和须经税务机关审批后才能扣除的资产损失。 下列资产损失,属于由企业自行计算扣除的资产损失: (一)企业在正常经营管理活动中因销售、转让、变卖固定资产、生产性生物资产、存货发生的资产损失; (二)企业各项存货发生的正常损耗; (三)企业固定资产达到或超过使用年限而正常报废清理的损失; (四)企业生产性生物资产达到或超过使用年限而正常死亡发生的资产损失; (五)企业按照有关规定通过证券交易场所、银行间市场买卖债券、股票、基金以及金融衍生产品等发生的损失; (六)其他经国家税务总局确认不需经税务机关审批的其他资产损失。 上述以外的资产损失,属于需经税务机关审批后才能扣除的资产损失。 企业发生的资产损失,凡无法准确辨别是否属于自行计算扣除的资产损失,可向税务机关提出审批申请。 2、国税总局公告2011年第25号《企业资产损失所得税税前扣除管理办法》其中: 第三条 准予在企业所得税税前扣除的资产损失,是指企业在实际处置、转让上述资产过程中发生的合理损失(以下简称实际资产损失),以及企业虽未实际处置、转让上述资产,但符合《通知》和本办法规定条件计算确认的损失(以下简称法定资产损失)。 第四条 企业实际资产损失,应当在其实际发生且上已作损失处理的年度申报扣除;法定资产损失,应当在企业向主管税务机关提供证据资料证明该项资产已符合法定资产损失确认条件,且会计上已作损失处理的年度申报扣除。 第五条 企业发生的资产损失,应按规定的程序和要求向主管税务机关申报后方能在税前扣除。未经申报的损失,不得在税前扣除。 第六条 企业以前年度发生的资产损失未能在当年税前扣除的,可以按照本办法的规定,向税务机关说明并进行专项申报扣除。其中,属于实际资产损失,准予追补至该项损失发生年度扣除,其追补确认期限一般不得超过五年,但因计划经济体制转轨过程中遗留的资产损失、企业重组上市过程中因权属不清出现争议而未能及时扣除的资产损失、因承担国家政策性任务而形成的资产损失以及政策定性不明确而形成资产损失等特殊原因形成的资产损失,其追补确认期限经国家税务总局批准后可适当延长。属于法定资产损失,应在申报年度扣除。 企业因以前年度实际资产损失未在税前扣除而多缴的企业所得税税款,可在追补确认年度企业所得税应纳税款中予以抵扣,不足抵扣的,向以后年度递延抵扣。 企业实际资产损失发生年度扣除追补确认的损失后出现亏损的,应先调整资产损失发生年度的亏损额,再按弥补亏损的原则计算以后年度多缴的企业所得税税款,并按前款办法进行税务处理。 第八条 企业资产损失按其申报内容和要求的不同,分为清单申报和专项申报两种申报形式。其中,属于清单申报的资产损失,企业可按会计核算科目进行归类、汇总,然后再将汇总清单报送税务机关,有关会计核算资料和纳税资料留存备查;属于专项申报的资产损失,企业应逐项(或逐笔)报送申请报告,同时附送会计核算资料及其他相关的纳税资料。 企业在申报资产损失税前扣除过程中不符合上述要求的,税务机关应当要求其改正,企业拒绝改正的,税务机关有权不予受理。 第九条 下列资产损失,应以清单申报的方式向税务机关申报扣除: (一)企业在正常经营管理活动中,按照公允价格销售、转让、变卖非货币资产的损失; (二)企业各项存货发生的正常损耗; (三)企业固定资产达到或超过使用年限而正常报废清理的损失; (四)企业生产性生物资产达到或超过使用年限而正常死亡发生的资产损失; (五)企业按照市场公平交易原则,通过各种交易场所、市场等买卖债券、股票、期货、基金以及金融衍生产品等发生的损失。 第十条 前条以外的资产损失,应以专项申报的方式向税务机关申报扣除。企业无法准确判别是否属于清单申报扣除的资产损失,可以采取专项申报的形式申报扣除。 31.无形资产摊销年限不符合税法规定,未作纳税调整。 核查建议核查企业累计摊销科目中发生摊销时间是否低于税法规定的最低摊销年限。 政策依据: 《企业所得税法实施条例》第六十七条 无形资产按照直线法计算的摊销费用,准予扣除。 无形资产的摊销年限不得低于10年。 作为投资或者受让的无形资产,有关法律规定或者合同约定了使用年限的,可以按照规定或者约定的使用年限分期摊销。 外购商誉的支出,在企业整体转让或者清算时,准予扣除。 32.停止使用的固定资产继续计提折旧,未作纳税调整。 核查建议核查长期停工费用科目,结合企业,审核停工项目费用明细,对不符合税法规定的项目进行纳税调整。 政策依据: 《企业所得税法实施条例》第五十九条明确:固定资产按照直线法计算的折旧,准予扣除。 企业应当自固定资产投入使用月份的次月起计算折旧;停止使用的固定资产,应当自停止使用月份的次月起停止计算折旧。 企业应当根据固定资产的性质和使用情况,合理确定固定资产的预计净残值。固定资产的预计净残值一经确定,不得变更。 33.将固定资产作为低值易耗品核算,一次性列支,未作纳税调整。 核查建议审查周转材料或低值易耗品等科目,将应按固定资产核算的低值易耗品,进行纳税调整。 政策依据: 《企业所得税法实施条例》第二十八条规定:企业发生的支出应当区分收益性支出和资本性支出。收益性支出在发生当期直接扣除;资本性支出应当分期扣除或者计入有关资产成本,不得在发生当期直接扣除。 企业的不征税收入用于支出所形成的费用或者财产,不得扣除或者计算对应的折旧、摊销扣除。 符合确认固定资产条件的支出,属于资本性的支出,不应作为低值易耗品核算,一次性列支。 34.不征税收入形成资产折旧在税前扣除,未作纳税调整;如企业取得来源于政府有关部门的港建费补贴,按不征税收入确认,但支出所形成的资产仍然计提折旧在税前重复扣除。 核查建议核查企业取得来源于政府及其有关部门的财政补助、补贴、贷款贴息和港建费分成收入等不征税财政专项资金,其支出所形成的费用,或其资产所形成的折旧、摊销是否在计算应纳税所得额时扣除。 政策依据: 所得税法实施条例第二十八条和《财政部国家税务总局关于专项用途财政性资金有关企业所得税处理问题的通知》(财税〔2009〕87号)。 1、《企业所得税法实施条例》第二十八条明确 :企业发生的支出应当区分收益性支出和资本性支出。收益性支出在发生当期直接扣除;资本性支出应当分期扣除或者计入有关资产成本,不得在发生当期直接扣除。 企业的不征税收入用于支出所形成的费用或者财产,不得扣除或者计算对应的折旧、摊销扣除。 除企业所得税法和本条例另有规定外,企业实际发生的成本、费用、税金、损失和其他支出,不得重复扣除。 2、财政部、国家税务总局《关于专项用途财政性资金有关企业所得税处理问题的通知》(财税[2009]87号) 根据《中华人民共和国企业所得税法》及《中华人民共和国企业所得税法实施条例》(国务院令第512号,以下简称实施条例)的有关规定,经国务院批准,现就企业取得的专项用途财政性资金有关企业所得税处理问题通知如下: 一、对企业在2008年1月1日至2010年12月31日期间从县级以上各级人民政府财政部门及其他部门取得的应计入收入总额的财政性资金,凡同时符合以下条件的,可以作为不征税收入,在计算应纳税所得额时从收入总额中减除: (一)企业能够提供资金拨付文件,且文件中规定该资金的专项用途; (二)财政部门或其他拨付资金的政府部门对该资金有专门的资金管理办法或具体管理要求; (三)企业对该资金以及以该资金发生的支出单独进行核算。 二、根据实施条例第二十八条的规定,上述不征税收入用于支出所形成的费用,不得在计算应纳税所得额时扣除;用于支出所形成的资产,其计算的折旧、摊销不得在计算应纳税所得额时扣除。 三、企业将符合本通知第一条规定条件的财政性资金作不征税收入处理后,在5年(60个月)内未发生支出且未缴回财政或其他拨付资金的政府部门的部分,应重新计入取得该资金第六年的收入总额;重新计入收入总额的财政性资金发生的支出,允许在计算应纳税所得额时扣除。