现金流量表调整分录的编制规律
2016-7-24 0:0:0 用友T1小编现金流量表调整分录的编制规律
现金流量表调整分录的编制规律在现金流量表的直接编制法中，工作底稿和T 形帐户是形式和外壳，调整分录才是实质和核心。因此，深刻理解调整过程，掌握调整分录的编制规律，是正确编制现金流量表的关键。本文以工作底稿法为例对此加以说明。
从现金流量表的调整过程看，可将调整分录的编制按对象分为以下两个阶段：
第一阶段调整02表（指损益表，下同）项目。贷记收入性质的02表调整项目，借记支出性质的02表调整项目；对应的非现金调整内容应是01表（指资产负债表，下同）的有关项目，且必须与被调整的02表项目存在直接的帐户对应关系，或在收付实现制基础上与被调整的02表项目存在“现金制关系”；凡无对应关系和现金制关系的01表有关应调整项目，将被列入第二阶段的调整项目。如调整02表“产品销售收入”项目时，对应的01表非现金调整项目应是 “应收票据”、“应收帐款”和“预收帐款”，这些项目与“产品销售收入”存在直接的帐户对应关系，借记这些项目，贷记“产品销售收入”，表明本期实现的这些营业收入并未收到现金，其现金流入将递延到后期或发生在前期；借记现金，贷记这些项目，虽然从表面上看与“产品销售收入”不是直接的帐户对应关系，但却存在无法否认的现金制关系，表明本期收到的这些现金，其营业收入的确认发生在前期或递延到后期。至于01表“未交税金”项目中的销项增值税内容，虽然与被调整的“产品销售收入”有一定的渊源，但却既不存在直接的帐户对应关系，也不存在现金制关系，应列入第二阶段的调整项目。
第一阶段调整02表项目时，应先调整表中的原始收、支项目，后调整净利润和利润分配。本步调整结束后应使工作底稿上的所有损益表项目与02表及其利润分配表数据完全一致。
在第一阶段调整的基础上，编制01表的中间工作底稿，将第一阶段调整分录涉及01表的数据过入中间工作底稿，求出调整后余额，并计算期末余额与第一步调整后余额的差额，作为第二阶段的主要调整对象，并确认其初始调整金额。
第二阶段调整01表项目。一般按中间工作底稿所确认的初始调整金额，参考第二阶段已调整内容对本项目的影响程度，计算本项目的应调整金额进行调整。借或贷记借方项目的增加或减少，贷或借记贷方项目的增加或减少。对某些发生额较多的01表调整项目，也可将借、贷方发生额分别进行调整，其借、贷方的应调整金额之差要等于本项目的应调整金额。对第一阶段已经调整的事项不可重复调整。经过第二阶段调整，应使工作底稿上资产负债表的所有项目都与01表相应项目的期末数完全一致。
将02与01表的调整区分为二个阶段，一方面可使第一阶段编制调整分录时回避01表的一些项目，绕开复杂的连锁式业务跟踪分析，从而降低调整分录的编制难度；另一方面在两个调整阶段之间加编中间工作底稿，揭示第二阶段的主要调整内容、对象和初始调整金额，从而实现有针对性地调整。这样的调整过程，显然有利于调整分录的编制和理解，使其更具条理性，层次更清晰。
调整分录使用的会计科目就是01和02表上的报表项目，这些项目有时与原始会计分录使用的会计科目完全一致，如“应收帐款”、“应付票据”和 “实收资本”等；有时又是若干原始会计科目的合并，如“存货”项目，就是材料、商品和成本等众多原始会计科目的合并；有的项目与原始会计科目虽是对应的，但名称不同，如“未交税金”、“固定资产原价”和“其他未交款”等项目。
调整分录的实质是将报告期内的会计事项重新进行一次确认，当然它并不是原始会计事项的逐笔序时确认，而是利用02与01表所提供的数据以及其他有关资料对原始会计事项进行汇总确认，在确认中再现现金流量。
工作底稿法的调整分录对原始会计事项的汇总确认具有很强的规律性，可高度概括为以下四大调整方法：
第一，差额调整法。02表有关项目的被调整总额，都按权责发生制进行归集，它与收付实现制归集的差额，主要表现在所涉及的01表有关非现金项目的余额之差上，而且这些01与02表的调整与被调整项目，一定存在直接的帐户对应关系或现金制关系。因此，只要将被调整总额和非现金项目的余额之差纳入调整分录，求其平衡差并调整为有关现金流量，即可编制差额调整法的调整分录。
如《指南》（指现金流量表编制指南，下同）一例中“产品销售收入”的调整分录为：
借：经营活动现金流量（销售商品） 1，201，000（调整分录的平衡差）
应收帐款（货款） 249，000 （01表余额之差）
贷：产品销售收入 1，250，000 （被调整总额）
应收票据（货款） 200，000 （01表余额之差）
上笔调整分录中“应收帐款”和“应收票据”的余额之差是指货款部分的余额之差，不含增值税，因应收增值税与“产品销售收入”无直接的帐户对应关系和现金制关系，将其列入第二阶段的调整项目。
又如《指南》一例中“产品销售成本”的调整分录为：
借：产品销售成本 750，000 （被调整总额）
应付票据（货款） 100，000 （01表余额之差）
贷：经营活动现金流量（购买商品） 844，700
（调整分录的平衡差）
存货 5，300 （01表余额之差）
差额调整法所确认的现金流量，通常不是最终的现金流量。如上例销售商品现金流入1，201，000元，在调整“财务费用”项目时将被应收票据贴现息冲销20，000元；购买商品现金流出844，700元，在调整“待摊费用”、“累计折旧”、“应付工资”和“应付福利费”时，将被分别冲销90，000、80，000、285，000和39，900元。
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用好加速折旧新政 考量企业智慧 用好加速折旧新政 考量企业智慧 9月25日，国务院决定完善固定资产加速折旧政策，符合条件的固定资产可以一次性在前扣除，或者加速折旧。专家认为，加速折旧增加了企业在购入固定资产当期或前期可扣除的费用，减轻了盈利企业当前税负，激发了企业更新技术设备的热情，从而为企业长远发展奠定技术基础，是利好当前，惠及长远的好政策。同时，加速折旧对盈利企业和亏损企业影响不同，如何用好加速折旧政策考量企业智慧。 加速折旧政策向普惠制转变 企业所得及其实施条例规定，由于技术进步产品更新换代较快的固定资产和常年处于强震动、高腐蚀状态的固定资产，可以采取缩短折旧年限、采取双倍余额递减法或者年数总和法计提折旧。但在实践中，因为认定、举证等原因，企业要真正应用有不少限制，并未普遍推行。 此次国务院将企业研发用仪器、设备，单位价值不超过5000元的固定资产，以及生物药品制造业，专用设备制造业等行业企业新购进的固定资产列入允许加速折旧的范围，实际上使加速折旧政策成为普惠制，实现了阳光普照，扩大了政策适用范围。 企业所得税法对于能够在当期所得税前扣除的成本费用实际上分为两大类：一类是收益性支出，一类是资本性支出。在固定资产的处理上，财务和税法均作为资本性支出，一般情况下，企业购置的固定资产必须以折旧方式逐步进入当期及以后期限的成本费用之中。在实际工作中需要将固定资产与低值易耗品加以区分。原先的财务制度规定2000元以下的按照低值易耗品处理，其支出属于收益性支出，能够一次性在当期成本费用中列支；超过2000元的，作为固定资产，其支出属于资本性支出，按照折旧方式逐步进入成本费用列支。后来固定资产颁布后，取消了固定资产的确认额度标准，仅规定了固定资产的认定条件。这次国务院明确对所有行业企业持有的单位价值不超过5000元的固定资产，允许一次性计入当期成本费用在税前扣除，有利于各类经济主体加大当期税前列支成本费用额度，减轻企业的所得税负担，是重大利好。 加速折旧减轻企业当前税负 虽然从较长时期看，在固定资产的整个周期内，加速折旧与非加速折旧的总额是完全相同的，好像没有差异，实则不然。企业处在初创期、成长期、成熟期和衰退期的现金流量和企业利润迥异，机会和股利分配政策不同，选择购置固定资产的时机和规模对企业影响巨大，为企业运用加速折旧进行规划，获得更多利益，提供了较大的操作空间和可能。 “固定资产加速折旧虽然并非减税，但是企业至少多了一个选择权，此次扩大加速折旧范围对盈利企业是个利好。固定资产加速折旧或者一次性费用化，可以递延所得税义务，节约资金成本。”科莱恩中国区税务总监顾春晓说。 用好加速折旧考量企业智慧 固定资产加速折旧影响的是企业所得税，如果企业本身处于亏算状态，或者处于减优惠期，加速折旧不会给企业带来税收利益，有时还会有负面影响，因此，并不是所有企业都适合使用固定资产加速折旧方法。 如果仅考虑折旧抵税因素，只要企业有足够的应纳税所得额，就应选择加速折旧，但在两种特殊情况下加速折旧效果反而不好： 一是企业处于期。加速折旧与非加速折旧相比，固定资产在使用前期多提折旧，后期少提折旧，在正常生产经营条件下，加速折旧可以递延缴纳税款。若企业处于税收减免优惠期间，加速折旧对企业所得税的影响是负的，不仅不能少缴税，反而会多缴税。 二是企业处于5年弥补亏损期。企业纳税年度发生的亏损，准予向以后年度结转，用以后年度的所得弥补，但结转年限最长不得超过五年。企业在税收规定的亏损弥补期内，可用税前所得直接补亏，超过亏损弥补期限，税前所得不能作为纳税所得扣除，须用税后净利补亏。企业在弥补亏损期加速折旧，会使亏损加大，可能导致亏损超过期限也弥补不完。 因此，企业是否加速折旧、何时加速折旧、选择何种加速折旧方法，应从企业整体利益考虑。是判断企业财务状况、经营成果和现金流量等会计信息的最重要文件，是投资者、债权人、政府、社会公众等报告使用者判断企业的盈利能力、偿债能力、成长发展能力、资产运营状况等优劣，并进行决策的主要依据。如果仅仅从减轻税负的角度选择加速折旧，导致企业出现亏损，使投资者认为企业的盈利能力差，不予注入资金，错失发展壮大的机遇，如同捡了芝麻，丢了西瓜，因小失大，得不偿失。许多民营企业为了不缴所得税，让报表出现巨额亏损，一旦需要去银行贷款，报表反映的亏损让银行望而却步即是例证。 国务院的决定是“允许”纳税人使用加速折旧，因此纳税人可以根据自身实际情况选择合适的折旧方法，而不是非要选择加速折旧方法。例如在纳税人存在税收减免税期、以前年度有亏损要在规定期限内弥补以及地方予以所得税返还等情况下，可能选择一般折旧方法比加速折旧更为有利，这种情况下，即便经济业务符合税法规定的加速折旧条件，企业也可以放弃采取加速折旧的优惠政策，而选择更符合企业经济利益的一般折旧方法。 提醒，企业购入固定资产，不仅仅涉及加速折旧问题，还涉及其他税收优惠问题，需要统筹考虑。比如，企业专门用于研发活动的仪器、设备的折旧费或租赁费允许在计算应纳税所得额时按照规定实行加计扣除；企业购置用于环境保护、节能节水、安全生产等专用设备的投资额，可以按一定比例实行税额抵免。这些优惠需要统筹考虑，才能使企业利益最大化。 另外，目前税务机关对企业固定资产加速折旧实行备案管理，如果企业购入固定资产要采用加速折旧，需要及时到税务机关备案。
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